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规范会计研究与实证会计研究比较分析 2

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规范会计研究与实证会计研究比较分析 2

篇1：规范会计研究与实证会计研究比较分析 2

规范会计研究与实证会计研究比较分析 2

摘要:本文从对规范会计研究和实证会计研究的名称考辨入手,对规范会计研究和实证会计研究的主要特点(优点和缺点)进行了系统的阐述并得出了两者需要互补的必要性;然后探讨规范会计研究和实证会计研究互补的可能性,随后作出笔者的六点小结;接着对规范―实证会计研究和实证会计研究进行比较并指出其在会计准则制定中的应用;最后笔者对在我国进行多样化的会计理论研究提出三点建议。

勿庸质疑,实证会计研究和规范会计研究已成为当代会计理论研究之中的两种主流。七十年代末、八十年代初,两种研究的支持者们互不相让,曾掀起一场理论大“论战”:规范会计研究者们认为实证会计研究只注重对细枝末节问题的纠缠不休,得出的结论往往是人们已经熟知的既定事实,因而对整个会计理论并无贡献;实证会计研究者则抨击规范会计研究方法的不科学,认为规范会计研究忽视对已有会计理论的检验。结果,整个会计理论框架仍摆脱不了“空中楼阁”的尴尬〔1〕〔2〕!而这场论战也恰恰反映了我国会计研究者对实证会计研究和规范会计研究存在着的普遍模糊认识。进入九十年代以后,西方会计学界已经开始平心静气地评价这两种各具特色的会计理论研究〔3〕,本文将结合目前我国会计理论研究的现状,来客观地评价规范会计研究和实证会计研究,希望能对我国的会计研究有所启发。

一、名称考辨关于实证研究和规范研究的基本内容,马克・图恩曾作过一个简明扼要而又比较全面的对比分析〔4〕,即:

实证是手段事实现实描述真或假精神的问题解释分析

规范应该目的价值理想规定好或坏心灵的问题评价政策

我们可以看出,上述的区分涉及语言形态、研究领域、内容性质和作用特征等多个方面,如果具体到会计理论研究中来,多数会计学者首肯实证会计研究主要回答会计“是”什么,认为进行实证会计研究时应该超脱或排斥一切价值判断,只考虑建立会计信息系统运行之中的会计处理程序之间关系的规律;而规范会计研究一般着重回答会计“应该是”什么,因此往往含有一定的价值判断,需要提出某些准则,作为进行会计处理的标准和制定会计政策的依据。进一步详细来讲,规范会计研究(NormativeAccountingResearch)的范式是(1)研究、分析大量的会计实务,从中概括出良好、理想的会计实务,并作为日后指导会计实务的标准;(2)规范会计研究并不满足于现有的会计惯例,而是试图从逻辑性方面指明怎样才算是良好的会计实务;(3)规范会计研究往往以演绎法为主,但是并不排斥使用归纳法〔5〕,而恰恰从利用归纳法得到少数基本概念出发,然后演绎出会计的基本原则与方法,再从中推出与之相适应的会计程序与基本方法,用来指导会计实务。

而对于实证会计研究(PositiveAccountingResearch),由于我国近年来还处于介绍和初步运用阶段,所以对“实证会计研究”不可避免地还存在着一定的模糊认识,因此有必要详细分析。关于实证会计研究的“实证”一词,我国会计学者在引入的过程之中存在不同的理解,绝大多数同志从“positive”和“positivism”(实证主义)词根的相似性入手,从哲学角度探讨实证会计研究的哲学基础,试图从中概括出实证会计研究的一般范式〔6〕。但是,对“实证”一词最权威的解释应该来自“实证会计学派”(或称罗切斯特学派)。按照实证会计学派的代表――瓦茨和齐默尔曼的解释,“‘实证’一词来自于实证经济学,之所以将其研究冠名‘实证会计研究’,主要意图是为了区别于业已存在的传统的规范会计研究”(WattsandZimmerman,1990)。那么,“实证”一词到底应该如何解释呢?笔者在查阅了大量相关的经济学文献(樊刚,1995;张曙光,;张宇燕,1993)和典型的实证会计研究经典文献(WattsandZimmerman,1978,1979,1990;BallandBrown,1968;)以后认为,实证会计研究包括两个相互联系的部分或阶段――理论实证和经验实证。理论实证的目的是用来提供一个基本体系,对现实会计实务本身究竟是怎样的问题作出理论和逻辑上的分析和解答。理论实证过程包括 (1)三个基本要素――有关会计问题的基本假设、一套逻辑严密的系统化的推理机制和方法以及最终的理论结论;(2)提出理论假设、建立分析模型以及进行逻辑推理和证明三个紧密联系的步骤。经验实证是指对理论实证得出的结论进行经验检验的过程。对于经验实践和理论结论相符合的部分,就应该当作正确的理论加以运用,直到被经验证伪为止,而对于被经验直接所证伪的理论结论,就必须逐渐修改原有的理论假设,再次进行理论实证和经验实证。

二、规范会计研究和实证会计研究之比较

1、规范会计研究和实证会计研究的分化――一个简单的回顾。

会计学研究方法的发展演变,均在不同程度上受到其它学科的影响。哲学家、科学家关于方法论的论述(如波普尔的“证伪主义”、库恩的“科学范式”、拉卡托斯的“科学研究纲领方法论”),都对会计研究产生着不同程度的影响。但是,真正对会计学产生直接影响的无疑是经济学方法论的演变和发展。经济学方法论的发展和变迁对会计理论研究方法的影响可以大致分为两个阶段:第一,直到本世纪初以前,经济学方法论的讨论,都主要是围绕着抽象演绎法和历史归纳法哪个更适合于经济分析而展开〔7〕。在此影响下,会计理论研究亦是以这两种方法为代表,如佩顿(WilliamPaton)、坎宁(Canning)、爱德华兹和玻尔(EdwardsandBell)、穆尼茨和斯普瑞斯(MoonitzsandSprouse)等都是演绎法的典型代表,而井尻雄士(YuijIjin)和利特尔顿(Littleton)等则极为推崇归纳法――一言以蔽之,该时期的会计理论研究主要以定性的文字描述为主,十分注意会计理论之间的内在逻辑而忽视对既有的会计理论研究成果的检验,我们将之总称为规范会计理论研究。一般认为,本世纪60年代末期以前,会计理论研究中是规范会计研究占统治地位的时期。规范会计研究的形成,一扫19世纪末期以前会计理论研究混乱、无目的的状况,在其大力推动下,会计理论体系于19世纪末20世? 统醴礁娉醪叫纬伞5诙?从本世纪六十年代开始,经济学和财务学的研究取得了突破性的进展,这主要表现在研究对象的扩大化和广义化,与此同时,西方经济学的主要流派研究方法已不再满足于定性的演绎或者归纳推理,而是逐步转向实证分析。在经济学研究方法的影响下,或者更确切地说是在财务学研究方法的影响下(目前从事实证会计研究的学者更直接地从财务学中获得或移植某些科学的研究方法,实质上财务学承担了经济学研究方法对会计理论研究产生影响的“载体”和“催化剂”的作用),一大批年轻的会计学者(以罗切斯特学派为主要代表)逐步竖起实证会计研究这面大旗,并形成了别具特色的实证会计研究方法,给会计理论研究带来了巨大的影响和震撼。(1)1968年,鲍尔和布朗的“会计收益数据的经验性评价”一文标志着实证会计研究初露端倪;(2)70年代中期“罗切斯特学派”代表人物简

森(Jensen)的“关于会计研究现状及会计管制的评论”一文可视为是向规范会计研究挑战的宣言;(3)瓦茨(Watts)和齐默尔曼(Zimmerman)1978年“决定会计准则的实证理论导论”、1979年“实证会计研究的供需:一个借口市场”两篇论文的发表及1986年《实证会计理论》一书的出版,标志着实证会计研究已逐渐与规范会计研究分庭抗礼。乃至1986年-1989年期间提呈给美国权威会计刊物《会计评论》(AccountingReview)的论文仅有一小部分可归类为规范研究〔8〕。

2、规范会计研究和实证会计研究的优缺点

规范会计研究在会计理论研究中的作用表现在:(1)规范会计研究对理论的论证具有重要作用,规范会计研究从假设或初始理论命题推导出下一层次的理论命题,并可对某一个理论命题作出演绎证明。这样,在对理论进行实践检验前,可预先对理论进行检验以使理论具有更加严密的`逻辑性,这在会计基本理论和对整个会计理论体系的研究中尤其具有重要意义。(2)规范会计研究可从理论命题推导出事实命题,也可用来解释已知的会计理论或会计行为。(3)规范会计研究同时还对已有会计理论进行逻辑检验,以发现错误理论及现存理论的内部矛盾。但是,规范会计研究又有其不可克服的系统性缺陷。这表现在:(1)规范会计研究忽略了对作为演绎逻辑推理起点的假设或前题的判别和检验。(2)规范会计研究往往忽视会计信息具有一定的经济后果、不重视会计主体的行为因素,仅将会计环境中的不同利益集团简化为一个总体来看待。(3)运用规范会计研究得到的结果往往由于缺乏经验支持而仅代表了“闭门造车”式的个人观点和论断。实证会计研究的作用表现在:(1)实证会计研究从评价规范会计研究所依据的前提入手,对规范理论赖以依存的前提的现实有效性进行检验,进而肯定或否定规范研究成果。(2)运用实证会计研究得到的实证理论不仅对所观察到的会计实务提供解释,说明现存会计实务程序、方法在应用程序上存在差异的原因,而且还对未观察到的会计现象、实务和那些虽已发生,但尚未通过数据搜集和分析获得系统性证据加以证实的现象和实务提供解释。实证理论不是告诉人们应该做什么,而是告诉人们在特定历史条件下能够做些什么。可以说,实证会计研究使会计理论研究的目标从理想转向现实。(3)实证会计研究十分重视对会计主体行为及其动机的研究,并大量引进了经济学的研究成果如产权理论、契约理论、企业理论,拓宽了会计理论的研究范围。实证会计研究将市场条件下的企业视为各种“契约关系”的结合体,对各种利益集团出于维护自身利益而对会计准则呈现出的态度行为进行了大量的经验分析,得出了许多规范会计研究所不能认识的有益结论。

实证会计研究的局限性表现在:(1)实证会计研究力图使用有限的事实和现象去证明普遍命题,因而其研究结果不可避免的只具有概率或然性。(2)实证会计研究过分强调模型化和定量化,经常由于忽略某些想当然是次要的因素,结果有时会导致研究对象过于简化和研究的系统性偏差。(3)实证会计研究在进行会计理论研究的过程中完全排除价值判断也有不尽合理之处,因为会计信息具有经济后果,作为“经济人”的会计研究者,在进行实证会计研究的过程之中,不可能完全避免个人偏好所带来的先入为主的干扰。(4)实证会计研究和规范会计研究相比往往具有时间上的滞后性,如对与具体某项会计准则相关的问题研究总是在会计准则公布之后若干年,确切地说总是等到有足够的样本数据建立数学模型进行经验分析时才能得以实施。正是从这个意义上来讲,Watts/Zimmerman在《实证会计理论》一书中认为实证会计理论的作用只在于解释和预测,而并没有提及实证会计理论具有对会计实务的指导作用。

3、关于规范会计研究和实证会计研究总的评价

(1) 规范会计研究和实证会计研究都具有自身所不可替代的特定功能。规范会计研究在理论证明和构建会计理论时具有优势;实证会计研究则具有获得新知识、新理论的优势作用。

(2) 规范会计研究和实证会计研究在运用时应该相互依赖、互相渗透。规范会计研究的大前提要接受、依赖实证会计研究来进行经验检验,实证会计研究中的分析要依赖规范会计研究。

(3) 单纯依靠规范会计研究或实证会计研究都有其自身所无法克服的各自的系统缺陷。如实证会计研究结论的概率或然性质,规范会计研究大前提的来源及正确与否的问题。

(4) 规范和实证会计研究都忽略了人的认识本来就是从特殊到一般,又从一般到特殊的不断往复的过程,是渐进性和飞跃性,逻辑主义和非逻辑主义的统一。因此,片面强调任何一种方法都是不科学的。

(5) 实证会计研究往往适合于对具体的会计理论问题进行证实或证伪,但如若涉及到对整个会计理论框架的研究则无能为力,而此时便必须依赖规范会计研究。

本文以上的论述可以说明规范会计研究和实证会计研究存在着相互结合的必要性,以下将两者的结合简称为规范―实证会计研究。

三、试论规范、实证会计研究的互补性

1、规范、实证会计研究的互补性――会计理论发展模式的启迪〔9〕

会计理论体系一经形成,就具有相对的稳定性,在保持会计基本理论与结构不变的前提下,可用于指导会计理论研究,对会计理论研究起到规范的作用。同时,它一般经受得住某些“反常”的冲击、诘难,具有一定的弹性,并通过对理论的局部调整或修改辅助性前提、假说,把反对转化为支持,此时会计理论就处于上升时期。但是,任何会计理论总并非尽善尽美,总有其赖以存在的会计环境,一旦其在强大的“反常”面前一筹莫展并不能将其纳入自己原有的理论框架之中时,就势必将会被新的会计理论代替,这时就需重新调整会计理论的内涵及其基本结构。此时,会计理论就处于显著变动状态,就强烈需求质变。但是,新的会计理论并非对旧的会计理论的完全抛弃,而是一种“扬弃”。新旧会计理论之间仍然存在着一种包含或对应关系,新理论是对旧理论的继承和发展。整个会计理论的发展过程是前进的上升运动,是向绝对真理逼近的过程。由此可见会计理论的发展过程是“相对稳定→显著变动→相对稳定→…”这样一个不断往复的过程。这样,在会计理论不同的发展阶段,其相应的主要的会计理论研究方法也应有区别:在会计理论体系相对稳定的阶段,会计理论表现出对会计研究的指导作用并具备应付反常冲击的弹性,因而可以在原有理论和思路指导下,主要运用规范会计研究(收敛性思维)继续进行研究,通过辅助性命题克服理论的困难,使理论作为规范较好地发挥作用。当会计理论发展进入显著变动阶段后,原有的会计理论如果继续存在势必会产生阻碍作用了,因而必须另辟蹊径,从新的角度解决问题才能克服困难,因而主要采用实证会计研究(发散性思维),持批判的态度从会计实践、现象的经验分析中创造出新的会计理论。总而言之,只有在会计理论发展的不同阶段着重采用不同的研究方法,才能更好地促进会计理论的发展。但是,需要明确的是在会计理论发展的特定阶段,采用某种研究方法并不排斥同

时使用另外一种研究方法。我们对会计理论发展阶段的划分是人为的,而事实上,会计理论体系中不同会计理论的各个发展阶段又是相互交织在一起的,所以科学的会计理论研究方法是综合的而非单一的,是各种研究方法的有机结合,是规范会计研究和实证会计研究的统一。如美国“财务会计概念结构(SFAC)”便是规范会计研究和实证会计研究共同配合、协作成功的范例!

辩证唯物主义认为:“问题就是事物的矛盾,科学研究从问题开始。”会计理论研究也不例外,它也必须从问题着手进行研究。作为会计理论研究起点的问题可以直接来自于会计实践,也可以来自过去会计实践的产物――已有会计理论。因此,我们必须重视长期会计实践中积累起来的已有会计理论,同时不断从会计实践中吸收“营养”,发现新问题,开辟新的研究领域,绝不允许忽略会计实践。但是,从实践中得到的会计知识由于其归纳特征不可避免地具有概率或然性,因而必须从会计理论高度运用规范会计研究进行演绎推理,以发现其有无逻辑矛盾,得出正确的认识然后上升为会计理论。所以会计理论研究的整个过程可归纳为“会计理论→会计实践→新的会计理论→…”这一不断往复、逐渐完善的过程。相应的,会计理论的研究方法也可归纳为“规范→实证→规范…”这样一个循环过程。概括来讲,规范―实证会计研究是会计理论研究者根据已有的知识,对会计实践和理论发展过程中出现的问题,进行深入的分析,进而提出解决问题的假说,并通过对假说的实践检验、修正,逐渐使假说演变为新的会计理论。

2、规范、实证会计研究互补的可能性

如果详细比较规范会计研究和实证会计研究的大量会计文献之后不难发现两者在以下重大方面各具特色,也正是在这些重要方面,规范会计研究和实证会计研究需要互补:

（1）规范会计研究往往从少数几个基本会计概念(会计基本假设或会计目标)出发,主要运用演绎法来推出一套用来指导会计处理的基本原则。而大凡实证会计研究,一般总是先根据大量的会计现象归纳出一个或多个命题,然后利用来源于会计信息市场的若干会计数据来进行经验检验;或者对规范会计研究的既有研究成果进行证实或证伪。一言以蔽之,规范会计研究代表了会计人员对会计现象的本质特征由一般到具体的认识,而实证会计研究则代表了会计人员对会计现象的本质特征由具体到一般的认识。根据唯物主义的认识论,我们对会计现象的认识是由一般到具体和由具体到一般的有机结合,因此规范会计研究和实证会计研究不应有所偏颇。

（2）规范会计研究往往从较高的会计理论层面上来把握整个会计理论框架的内在逻辑一致性,如对财务会计概念框架的研究,其研究结果往往会作为制定会计政策的依据;而实证会计研究则往往是针对具体的会计理论如存货发出的计价在什么情况下采取先进先出法,在什么情况下采取后进先出法等。近年来,实证会计研究的趋向是研究的问题越来越小、越来越细致,一些规范会计研究者借此攻击实证会计研究对整个会计理论体系没有贡献。笔者对此观点不敢苟同,实际上,实证会计研究是规范会计研究的基础,因为实证会计研究的主要目的在于揭示会计现象的本质是什么(Whatitis),只有掌握了各种会计现象的本质,才能从逻辑高度上来进行探讨会计应该是什么(Whatitshouldbe)的问题;规范会计研究是实证会计研究的前提和终极目的,因为研究会计现象的最终目的并不仅仅在于探讨会计是什么,而必须研究会计应该是什么。可以这么来讲,规范会计研究和实证会计研究与会计目标系统的层次相关(实际上,Trueblood报告就曾指出,会计目标是一个多层次的系统),会计目标层次越低,其研究的实证性就越强;会计目标的层次越高,越需要对之进行评价,因此其越具有规范性。规范会计研究和实证会计研究是对会计目标不同层次上的研究,角度不一、相互联系、相互? 钩?组成一个不可分割的研究整体。

（3）规范会计研究的较高层次性决定了其必然涉及到价值判断,而实证会计研究则由于侧重于在较低会计目标层次上进行研究,则涉及到事实判断。那么,事实判断和价值判断的关系如何呢?两者的关系如下所示〔10〕:自然事实存在→人类经验认知或判断→事实判断→主观需求与客观环境制约→价值判断（肯定或否定）由此可见,事实判断和价值判断是具有相互关联性的,因此规范会计研究不可能排除事实判断,实证会计研究也不可能完全摒弃价值判断。此外,按照哲学观点,“是什么”(事实判断)先于“应该是什么”(价值判断),所以实证会计研究是规范会计研究的基础;但是由于“是什么”总有些捉摸不准的味道(如会计基本假设来自于客观会计环境,具有客观性――“是什么”,而会计目标代表了会计信息使用者的主观需求即“应该是什么”,但是会计界却并没有厚此薄彼,而是两者并重,这是否对我们有所启发?),所以需要对“应该是什么”进行某些规定,这样规范会计研究同样必不可少。

3、小结

（1）会计理论研究之中,“是”与“应该是”,或者“事实判断”与“价值判断”往往交织在一起,并无明确的界限可以辨别或者有意识地去遵循。

(2)从逻辑上来讲,事实的描述先于价值的形成,尽管在现实的会计研究之中,由于会计研究者个人的价值取向和意识形态的不可捉摸性,是什么总有点捉摸不准的特点。

(3)虽然在会计理论研究之中不可能完全避免研究者个人先入为主的干扰,但是追求实证会计研究的“纯洁性”,将人为的干扰降低到最小仍是一种会计研究者所应该具备的科学精神。

(4)实证会计研究和规范会计研究之间并无人为的鸿沟,作为实证会计研究精神的对事实解释和预测最终必须过渡到规范会计研究的主旨――会计应该是什么上来,换句话来讲,实证会计研究应该以规范会计研究的目的为归宿。

（5）在会计理论研究之中,由于两者的互补性,绝对地将实证会计研究和规范会计研究对立起来的态度固然不可取,但是绝对抹杀实证会计研究和规范会计研究的做法也同样不可取。

（6）规范会计理论研究由于是从逻辑高度来把握整个会计理论研究过程,因此其研究成果往往和会计实务存在着一定的差距,而实证会计理论研究则立足于会计实务,因此其研究成果往往与会计实务中的结果比较吻合或基本接近,但是这并不能够说明实证会计研究和规范会计研究孰优孰劣――“存在的未必合理”!从一定意义上来讲,规范会计研究的成果说到底是把会计实务界暂时认识不到的结果展示给会计界,在理论的指导下,我们虽然不能改变既定的利益格局,但是我们确实可以借此改变会计人员的认识格局,并可能最终因此影响他们的选择。

四、规范―实证会计研究和实证会计研究的比较及应用

实证会计研究和规范―实证会计研究方法的区别大致有二:

（1）实证会计研究以有用事实为基准来检验假说,但“有用”并无一确定标准,对某一利益集团有用未必对另一利益集团也有用,因而实证会计研究的检验标准实质是以利益为导向并由此制约的社会需求为标准。而规范―实证会计研究以社会需求确立的课题为出发点,这既是形成会计理论的最终归宿,也是逆向思维在会计理论研究中的具

体应用。概而论之,规范―实证会计研究的检验标准是思维模拟检验和社会实践检验的统一,其中思维模拟检验大量运用了形象思维,直觉逻辑思维的方式将从会计实践中抽象出的理性客体蒸发、升华为理想客体,使其既保持了本质特征,又保持了思维过程的逻辑性;社会实践检验则是对假说概念予以具体化,使之具备可度量性,从而将理论性假说转化为可实践性假说。

(2)实证会计研究片面强调感性经验对假说的检验,却忽略了作为会计理论研究主体的研究者的能动认识能力以及其创造性思维在会计理论研究中的作用,所以最终也未逃出对会计实践进行描述和解释的传统思维的来源。规范―实证会计研究辩证地运用发散性思维和收敛性思维,突出了研究者的主观能动性及认识活动所应遵循的思维规律,因而具有明显的综合及辩证特征,并且具有在不同认识阶段调整认识方法和认识手段的内在调节机制。

众所周知,我国会计准则是按规范(演绎)方法制定的,是准则制定者在对我国经济体制改革现状和未来发展趋势的认识基础上做出的主观规定,它代表了规范会计实务的理想准则。但是,我国会计准则的实施环境是一个在经济体制改革下不断发展变化的环境,因而对准则的实际效用及预期目的之间关系的检验就变得尤其重要。准则制定者必须了解,现有准则的执行是否提高了会计信息的质量,是否强化、规范了企业的财务行为,是否增强了外部利益集团及企业内部使用者对会计信息的重视程度,而要获得以上各项认识,既不能依赖研究者的个人主观判断,又不能从原有理论中演绎推理而知,而必须展开广泛的会计实践,通过调查、征集意见,获得有关会计准则实施后的反馈信息,才能不断修改原有准则,使会计准则不断地发展完善。规范―实证会计研究吸取了规范、实证会计研究的优点,不仅弥补了传统会计理论研究中的方法论缺陷,而且可促使研究者更加注意接触会计实践,按科学的程序,从会计实践中获得对会计准则更深刻的认识。

五、关于进行多样化会计研究的建议

诚如本文上述,实证会计研究具有时间上的相对滞后性,并不能在会计准则制定之前就为准则制定者提供有益的思路和意见,因此规范―实证会计研究也并非尽善尽美。为了克服这个缺陷,笔者建议:

（1）在会计理论研究中大量开展实地研究(FieldStudy)和案例研究(CaseStudy)。尽管这样做并不一定能够完全证实和证伪什么,但是却可以力求在会计准则制定之前对会计实务和会计现象的本质及其矛盾运动过程作出恰当的描述和中肯的分析。

(2)应该尽量学习美国和台湾目前应用较好的实验会计研究(ExperimentalAccountingStudies),通过建立会计实验室,模拟与所要研究的会计准则相似的会计环境,对搜集的专家或专业人士的意见进行分类、分析和概括,事前为会计准则制定提供有益的意见。

(3)在会计研究之中大量运用数学方法、模型开展量化研究。也许有的同志认为鉴于我国目前证券市场还不太成熟,会计信息失真现象仍大量存在,由此搜集到的会计数据的可靠性往往值得质疑,因而提倡在应用数学方法和数学模型进行研究时应该谨慎,并对国外会计文献中充斥着数学表示担忧和不理解。笔者认为这些同志混淆了会计研究中数学模型的两种类型――理论模型和计量模型,前者是用数学符号对会计理论研究过程进行的表述,无须使用来自于会计信息市场的具体会计数据;而后者则必须带入会计数据,并要设定某些参数。笔者此处主要提倡会计研究的理论模型,因为数学语言表达最为简洁明了、无歧义,可以加强对会计理论问题的论证力度,逻辑严密并且更容易被证实或证伪,因而更符合科学进行会计理论研究的要求――一门学科只有在成功地使用数学时,才算达到了真正完善的地步(马克思)。此外,笔者也赞成利用恰当的计量模型进行会计研究(实际上,与国外的会计数据相比,我国的会计数据来源也许更加可靠),关键在于建立我国自己的大型数据库,为日后利用计量模型进行大量的会计研究奠定条件。

注释:（1）CharlesChristenson:“TheMethodologyofPositiveAccounting”,1983。

（2）Watts/Zimmerman:“PositiveAccountingTheory:ATenYearPerspective”,TheAccountingReviewVo1.65,No.1,

January1990,pp131-156

〔3〕葛家澍:“关于市场条件下会计理论与方法的若干基本观点”,原载于《财会月刊》,.2-6。―01― No.1. LIAONINGFINANCIALCOLLEGEJOURNAL Vol.2,SumNo.7

〔4〕马克・图恩:《自决的经济学》,商务印书馆,1979,第279页。

〔5〕Hendrikesen:《AccountingTheory》1995,5thed,Chapter2。

〔6〕刘峰:“实证会计的方法论基础及批判”,《会计研究》,1997.7。

〔7〕樊刚:“思维方式的自我批判”,原载于《读书》1988年第12期。

〔8〕HaimMozes:“AFrameworkForNormativeAccountingResearch”,JoumalofAccountingLiteratureVol.11,

1992.P.93-120。

〔9〕本部分主要参考了西方著名科学哲学家库恩・玻普尔和拉卡托斯的观点,如“范式理论”、“证伪主义”和“科学研究纲领理论”,是将上述理论应用于会计理论研究之中并结合会计理论研究的具体情况后得到的结论。

〔10〕陈秉漳:《价值社会学》,台北市桂冠图书有限公司,1990.8第314页。

主要参考文献:〔1〕WattsandZimmerman:《PositiveAccountingTheory》,1986。

〔2〕陈岱孙:“规范经济学、实证经济学和西方资产阶级政治经济学的发展”,《经济科学》,1981年第三期。

〔3〕张宇燕:《经济发展与制度选择》,中国人民大学出版社,1991。

〔4〕张曙光:“经济学的理论范式和分析方法”,,原载于《中国经济学:向何处去?》一书。

〔5〕[英]马克・布劳格:《经济学方法论》,黎明星等译,北京大学出版社,1990年。

〔6〕关士续等编:《自然辨证法》,高等教育出版社,1989年。

〔7〕周忠惠:《会计研究方法论》,西南财经大学出版社,1994年。

〔8〕Watts/Zimmerman:“PositiveAccountingTheory.ATenYearPerspective”,TheAccountingReviewVo1.65,No.1,

January1990,pp131-156

。

〔9〕Watts/zimmerman:“TowardsaPositiveAccountingTheoryofDeterminationofAccountingSandards”,

TheAccountingReview(Jan),1978,P.112-134。

〔10〕Watts/Zimmerman:“TheDemandforandSupplyofAccountingTheory:TheMarketforExcuses”,The

AccountingReview(April),1979,P273-305。

（11）Ball/Brown:“AnEmpiricalEvaluationofAccountingIncomeNumbers”,JoumalofAccountingResearch,196

〔12〕葛家澍:《市场经济下会计基本理论与方法研究》,中国财政经济出版社,1996/5/13。

〔13〕刘元亮等编著:《科学认识论与方法论》,清华大学出版社,1987年。

〔14〕Hung-ChaoYu:“IntroductiontoExperimentalEconomicsStudies”,参见俞洪绍先生10月1日在厦门大学会计系的报告稿。

〔15〕CharlesChristenson:“TheMethodologyofPositiveAccounting”,1983。

〔16〕杜兴强:“会计理论研究新方法:规范―实证研究方法”,《财会月刊》1997.6。

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篇2：规范会计研究与实证会计研究比较分析 2

规范会计研究与实证会计研究比较分析 2

一、名称考辨关于实证研究和规范研究的基本内容,马克・图恩曾作过一个简明扼要而又比较全面的'对比分析〔4〕,即:

实证是手段事实现实描述真或假精神的问题解释分析

规范应该目的价值理想规定好或坏心灵的问题评价政策

[1] [2] [3] [4]

篇3：规范会计研究与实证会计研究比较分析

勿庸质疑,实证会计研究和规范会计研究已成为当代会计理论研究之中的两种主流。七十年代末、八十年代初,两种研究的支持者们互不相让,曾掀起一场理论大“论战”:规范会计研究者们认为实证会计研究只注重对细枝末节问题的纠缠不休,得出的结论往往是人们已经熟知的`既定事实,因而对整个会计理论并无贡献;实证会计研究者则抨击规范会计研究方法的不科学,认为规范会计研究忽视对已有会计理论的检验。结果,整个会计理论框架仍摆脱不了“空中楼阁”的尴尬〔1〕〔2〕!而这场论战也恰恰反映了我国会计研究者对实证会计研究和规范会计研究存在着的普遍模糊认识。进入九十年代以后,西方会计学界已经开始平心静气地评价这两种各具特色的会计理论研究〔3〕,本文将结合目前我国会计理论研究的现状,来客观地评价规范会计研究和实证会计研究,希望能对我国的会计研究有所启发。

一、名称考辨关于实证研究和规范研究的基本内容,马克・图恩曾作过一个简明扼要而又比较全面的对比分析〔4〕,即:

实证是手段事实现实描述真或假精神的问题解释分析

规范应该目的价值理想规定好或坏心灵的问题评价政策

[1] [2] [3] [4]

篇4：浅议实证会计研究

请欣赏：《浅议实证会计研究》

武艳辉

会计理论是在人们长期会计实践过程中产生的感性认识基础上，经过辨证思维活动所形成的关于会计的理性认识。它来自于实践，又指导会计实践。按照研究方法分，会计理论可以分为规范会计理论和实证会计理论。规范会计理论，也即传统会计理论，在过去相当长的一段时期内是会计研究的主要流派，对会计理论与实务的发展均起了十分重大的作用。历史步入20世纪60年代中期后，实证会计理论却受到了前所未有的巨大冲击，因为一系列的实验验证结果表明，规范会计理论所赖以存在的某些假定条件实际上并不存在。在这种情况下，实证会计理论逐步产生并发展起来，到了80年代中期，它已经成为美国会计学界研究的主流。目前，实证会计学研究日趋国际化，澳大利亚、英国等国家的一些重要会计学术刊物，也以实证会计为主。实证会计传入中国是在八十年代中后期，起步虽晚，但在我国一大批学者的努力之下，实证会计研究已从无到有，取得了很大的进展。那么究竟什么是实证会计，它的研究过程是怎样的，以及从辨证的角度看，它有哪些不足，这些就是本文所要论述的问题。

篇5：浅议实证会计研究

规范的实证方法研究的一般程序如下：

一、提炼具体问题，

确立研究课题

如前所述，因为实证会计研究的是现实世界中的经验现象，因此，实证会计研究的课题大量存在于客观的经济活动与经济现象中。比如影响公司会计信息披露时间、内容、方式等的因素；影响资本市场中企业激励与约束机制的因素；股利分配政策的影响因素；公司信息披露政策和会计方法的选择与变更，对股票价格的影响以及对其相关利益人(管理人员、股东、债权人、职工等)的影响等。这些形形色色的问题往往表现为一个立体网络体系，变量之间的关系复杂多样。然而条件、能力的局限使我们对他们的研究不可能面面俱到，因此，在实际问题的研究中，集中精力抓住主要矛盾、提炼问题、确立切合实际的命题，就成为首要的步骤。

二、根据定性理论，提出假设条件

面对具体的会计命题，寻找有关的定性理论作为依托，是实证会计研究中的重要一环。根据理论做出合乎逻辑的预测，以便对其加以检验，这种预测就称为假设。比如在研究上市公司激励机制与企业绩效之间是否存在相关关系这一命题时，就可以依据代理理论，在认定股东与经理之间存在委托――代理关系的基础上，提出研究者所感兴趣的，并欲加以检验的假设。

三、设置指标变量，构造理论模型

变量的选择，关键在于能否正确把握所研究的会计命题的内涵。一定要考虑到所选变量与待研究命题之间的相关性；同时，还要注意到选择的变量不是越多越好。一个经济模型，如果把一些主要变量漏掉肯定会影响模型的应用效果，但如果鸡毛蒜皮一起进模型也未必就好。引入的变量太多，就有可能选择一些与问题无关的变量，还可能由于一些变量的相关性太强，所反映的信息有较严重的重叠而出现共线性问题。确定了指标变量之后，就可以选择统计方法，构造理论模型了。理想的模型应能较具体的描述出一定条件下经济运行的状况，明确表示出各种主要变量同时发生作用时的相互关系。还需要指出的是，变量的确定和模型的构造一般并不能一次就完全确定，通常要经过反复试算，最终找到最合适的变量与模型。不过，在计算机的帮助下，这已经变得不太困难了。

四、收集、整理、分析数据，检验假设

实证的分析和研究是建立在正确处理指标变量的样本统计数据基础之上的。在收集数据时，应特别注意数据之间的可比性问题和数据的统计口径问题。在数据的整理过程中，必要时要把一些变量数据进行折算，有时还需要剔除个别特别大或特别小的极端值。最后，对这些数据进行以数理统计方法为主的分析，通过得出的结果来检验假设，并做出接受或拒绝该假设的判断。

五、分析研究结果，明确所得结论的现实意义

研究人员应将研究结果反馈到作为该项研究的基础的理论体系中去，说明假设的证实或否定对现有理论的意义，指出现有理论的正确性或者重建和修正的必要性，并提出实际的思路和做法。单纯的实证研究的结果如果不与实际联系起来是没有什么意义的。因此，应该将实证研究的结果作为证据，着重说明研究结果的实际政策意义，包括对会计准则制定者、公司管理人员、工会、投资者、信贷者及政府等的意义，依次达到解释或预测会计实务的目的。

正视实证会计的缺陷

尽管实证会计在其方法论与研究过程中有着规范会计所无法比拟的优势，但它是否就可以完全取代规范性的会计研究呢?当然不是。实证会计亦有其自身的缺陷。目前会计理论与实务界对实证会计的批评主要有以下几点：

一、实证会计研究中大量采用统计学方法，而以概率论为基础的统计学假定事情发生具有随机性和不确定性，反映在数据抽样、假设检验、推断总体时均会发生误差。这种缺陷是实证会计本身所无法避免的。而且，到目前为止，实证会计研究中所建立的模型都是线性的，但错综复杂的会计现象能否可以只用几个具有线性相关的变量来解释，甚至各个变量之间是否为线性的关系，研究者并不清楚。

二、实证会计研究的是社会现象，它比纯粹的自然现象要复杂地多。而且由于实证会计理论将其焦点集中在人的行为上而不是会计个体的行为或计量方面(瓦茨和齐默尔曼就十分强调不同个体，如股东、管理人员等，在会计选择中的行为)，因此，有人批评道，与其说实证会计理论是一种会计理论，还不如将其说成是一种会计的社会学。

三、实证会计研究并非像其拥护者所标榜的那样客观，在实际的研究过程中，它也偏向与赞同特定价值。研究课题、方法和假设的选择均会受到研究者价值判断与偏好的影响。最典型的就是研究者会自觉不自觉的为证实自己的假设而带感情倾向的挑选样本。对这一点，瓦茨和齐默尔曼也承认：“研究人员在建立会计理论的过程中必然带有主观随意性。研究课题的选择与理论模式的建立都会受到研究人员自身的价值观的影响。”

(作者单位：对外经济贸易大学工商管理学院)

篇6：浅议实证会计研究

实证会计理论研究的目的是解释所观察到的会计现象，并寻找这些会计现象发生的原因。一般的看法认为，实证会计是以对先行会计实务提供合理的解释和预测，即试图解释和预测会计是什么的理论。美国著名会计学家瓦茨和齐默尔曼在其专著《实证会计理论》中论述道：“(实证)会计理论的目标是解释和预测会计实务。……解释是为观察到的实务提供理由。例如，实证会计理论应当揭示为什么一些公司采用的是后进先出法，而不是先进先出法的存货计价方法。……预测是指会计理论应能够预测未观察到的会计现象。未观察到的会计现象未必就是未来现象，它们包括那些已经发生，但与其有关的系统性尚未从数据中收集到的现象。”

实证会计源于哲学中的实证理论，实证理论是19世纪30年代由孔德在其名著《实证哲学教程》中提出的。实证理论所奉行的实证主义只承认存在的事实，一切关于事实的概念都要以经验的实证材料为依据。应用到会计理论上，实证主义就是根据效用来选择会计概念和技术，而不是以某一个人或集团的价值判断为出发点。

在方法论上，实证会计研究着重强调以下方面：

一、价值中立。实证会计要求将研究者个人的价值判断排除在研究过程之外，以经验数据等来证实或证伪某一假说，因而其内容是经验的而非价值的评价。

价值中立这一观点是直接针对以特定价值判断为指导的规范会计理论而提出的。实证会计研究的先驱、著名的“罗切斯特学派”创始人简森教授，在其名作《有关会计研究现状和会计管制的评论》中指出，传统会计研究只关注规范性和限定性命题，致力于探求会计“应该是什么”，这对于解释和预测会计实务根本不会产生任何实质性影响，因而是不科学的。以瓦茨、齐默尔曼为代表的实证会计研究者继承并发扬了简森的思想。他们认为：价值判断是一个涉及是非、好坏及善恶等道德标准的问题，其中包含有研究者个人的主观意愿和偏好，无法进行客观的经验检验。采用价值判断的可能结果之一就是对于同一个命题，不同的观点、意识的人可能做出不同甚至是完全相反的结论。而且，从会计理论研究的现状来考察，规范会计理论所坚持的价值判断也并非如其标榜者所宣称的那样是建立在公众利益的基础上，而是建立在政治家(政治市场的“经济人”)和既得利益集团私利的基础上。基于对传统会计理论的上述批判，实证会计研究者尤其强调价值中立在实证会计理论中的重要地位。

二、可证伪性。实证会计研究的`命题要求与现实世界中的经验现象一一对应，从而最终可证伪该命题。

会计研究的可证伪性是实证会计区别于规范会计的又一个显著标志。在规范会计理论中，所研究的会计命题并不必然要求与现实中会计现象一一对应，也并非一定要接受来自客观事实的直接检验。这在一定程度上导致了规范理论研究与现实在一定程度上的脱节。而“会计理论真要在开拓会计的理解上或对会计实务的影响上有说服力，他们就必须接受检验或证实”(Eldon.S.Henderiksen)，实证会计研究则恰好迎合了这方面的要求。“实证或科学理论中不存在着绝对的事实。事实的解释取决于理论。此外，我们无法证明假设是正确的；我们只能证实假设不成立。因而，这种理论强调的是对理论进行批判，并试图证明它们是错误的，而不试图验证它们是正确的”(Watts ＆ Zimmerman)。实证会计研究的发展过程中也不时出现这样的例子，即实证会计研究者根据不容辩驳的经验事实，有理有据地证伪了传统规范会计理论的一些主观臆断成分，从而推动了实证会计理论的产生和发展。譬如，本世纪60年代以前的规范会计中，人们普遍认为会计收益会影响股票市场价格，而会计收益又深受会计方法选择之影响，因此股票价格理应也受所选择之会计方法的影响，但实证研究结果却表明，股票市场并不会受到会计方法的系统性干扰。

实证会计也有其经济学的基础。在实证会计理论的第一个发展阶段，即主要研究会计与资本市场行为的这一阶段，其经济学基础主要是有效率市场假设(Efficient Markets Hypothesis)。从微观经济学中移植过来的有效率市场假设，从本质上讲研究的是不确定情况下竞争市场中的动态价格行为。有效率市场要求价格能够完全和瞬时的反映出所有可获得的有关信息。按照市场对各类信息反映程度的不同，有效率市场理论将资本市场划分为三类：弱式市场、半强式市场和强式市场。其中在弱式市场中，证券价格充分反映了历史上一系列交易价格和交易量中所隐含的信息，证券价格过去的变化趋势对判断价格的未来变化毫无用处，投资者不可能利用技术分析来发现证券价格的变化规律而始终如一地谋取超额利润；在半强式市场中，证券价格反映了所有公开可获得的全部信息，其中包括与过去和现在证券价格有关的信息。半强式的资本市场同样不能帮助投资者始终如一的获得超额利润；在强式市场中，证券价格反映了所有有关该证券的消息，不管是公开发布的，还是内幕消息，都不能用来被谋取超额利润。通过对市场有效性的检验，观察信息披露与市场反映之间的关系，旨在为建立切实可行的会计信息披露规范提供思路和方法。20世纪70年代之后，实证会计研究逐步进入第二个发展阶段，由资本市场的实证研究转向着重于解释和预测企业的会计实务，即会计选择的实证研究。这时，它所依据的经济学理论更加广泛，包括契约理论，代理理论，并引入了机会主义行为和政治成本等概念，进一步丰富了实证研究的理论体系，这里就不一一赘述了。

综上所述，实证会计是哲学中的“实证主义”和经济学中的研究成果应用到会计理论研究中形成的。它通过分析、解释所观察到的会计现象，寻找其发生的原因，以预测会计实务的一种会计研究方法。

篇7：实证会计研究中的几个问题 2

实证会计研究中的几个问题 2

摘要]实证会计研究在我国已经有了一些有意义的研究成果，同时也存在一些问题需要探讨，对这些问题的讨论将有利于我们对实证会计研究的理解和研究水平的提高，以下仅是我们所思考的问题和一些建议，希望对研究者有所帮助。

近年来的实证会计研究给中国会计学界带来了一股新鲜空气，它对中国会计学的发展意义不可低估。目前，我国的实证会计研究己经取得了不小的进步，主要表现在以下几方面:第一，我国的各种学术刊物上发表了不少文章，从各个角度介绍和评价了实证会计研究，使我国的读者对实证会计研究有了一个初步的印象，可以说早期的讨论对于我国实证会计研究的发展是至关重要和必不可少的；第二，一些敢为人先的会计学者首先开始了对实证会计研究的尝试，他们带动了一批学者加入到这个行列中来，便研究人数逐步增加，研究领域也越来越广泛，在包括财务、会计、审计的各个领域都有实证研究的成果出现，虽然这些成果还只是初步的，但己经足以让人感受到我国实证会计研究前进的步伐和广阔的前景；第三，最近几年我国出现了一批接受过良好培训的从事实证会计研究的学者，这是我国会计学界的一笔宝贵财产，虽然在目前他们所取得的成果还显得稚嫩，但随着证券市场的发展和会计改革的深入，他们将成为我国实证会计研究的主力军，假以时日他们中或许会有大家出现;第四，目前的实证会计研究已经引起了广大学者的关注，同时他们也开始关注与实证会计研究密切相关的领域，如财务学理论、经济学理论、计算机技术、统计方法和软件、数据库建设等，这些都预示着我们这一代人要为我国的实证会计研究打造一个扎实的基础。

一、实证会计研究中的基本问题

1．实证会计研究的本质。一个被普遍接受的观点是，规范会计研究所回答的是“应该是什么”的问题，实证会计研究所回答的是 “实际是什么”的问题，实证会计研究的`目的是解释和预测会计实务，规范会计研究的目的在于规范会计实务。一个简单的类比是，如果你舅、一条河，实证会计研究告诉你的是以前人们是摆渡过去的，而规范会计研究告诉你的是应该从桥梁上过去，还是摆渡过去。从这个意义上讲，实证会计研究更重视科学性，规范会计研究更重视哲学性。

2．开展实证会计研究的原因。实证会计研究在美国得到了空前的发展，瓦茨 (Ross L. Watts)和齐默尔曼 (Jerold L. Zimmerman)认为主要是需求推动的，这种需求主要来自三方面，(1)信息需求，公司的许多利益相关者都需要做出与会计报告有关的决策，为了维护自身的利益，他们需要了解有关的实证会计研究成果；(2)教学需求，教师在教学过程中需要向学生解释各种会计程序的差异，从而使学生容易理解，实证会计研究正好满足了这一要求；(3)政策需求，政府在制订政策的过程中，各方面的人士都为了一定的目标不断进行涛说，他们需要证明自己的见解是正确的，实证会计研究也符合了他们的需要，有时研究人员并不是有意为他们提供证据的，却被他们用来证明自己的观点。

我国的情况却有所不同，对实证会计研究成果的需求没有美国那么强烈。在信息需求方面，我国的投资者和证券市场的现状决定了他们对会计信息本身就不够重视，更不用说是利用会计信息而得到的研究成果了；在教学需求方面，采用了实证会计研究成果教学的院校和教师还只是极少数，这方面的工作需要更多的人投入更多的精力来完成；我国在制订政策过程中的游说还很少，争论的各方也没有注意到实证会计研究成果的出现。这并不是说我国没有对实证会计研究的需求，比如说学者们对学术成果的追求就是一个重要的需求。近年来在实证会计研究的供给方面却出现

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篇8：实证会计研究在中国

实证会计研究在中国

一、实证会计的产生和发展

实证会计研究就是通过分析、解释所观察到的会计现象，寻找其发生的原因，以预测会计实务的一种会计研究方法。它区别于规范会计研究的最大特点是：关注事物是如何进行的，而不是关注事物应该如何进行；不是采用价值判断的方法，而是采取价值中立的立场，侧重于对命题进行证伪。这些特征来源于实证主义哲学。

实证会计研究在80年代中期引起了我国会计学者的注意。迄今已成为我国会计学者广泛接受的一种会计研究方法，并受到越来越多的学者的关注与青睐。我们可以把实证会计研究在我国的发展时期划分为两个主要阶段：80年代末至1995年以前为理论介绍阶段，1995年至今属初步运用阶段。这一时期出现了少数以实证为研究方法的会计论文，为我国会计理论界展现了一片崭新的天空。

二、实证会计研究的现状与问题

对比分析来看。1994年以来，实证会计研究的成果一般散见于我国的一些经济类报刊中。以全国最具权威性的会计学术期刊《会计研究》作为对象进行调查分析可以看出：①从1994年至，实证会计研究的论文从无到有，逐年增加，19已占论文总数的63.%。②实证会计研究已经从单纯的理论探讨发展为具体的运用。如1994年只有一些理论探讨文章，而1995年就出现实证研究的论文。③研究方法由调查性的文章转向以我国资本市场为对象的实证会计研究与国外同类研究相比还有较大的差距。具体表现在：①论文数量偏少。如证券市场研究是实证会计最主要的领域，但这方面研究文章的数量十分有限，难以真正形成有政策影响的研究成果。②研究水平还有待提高，目前的研究大都以统计表格为主，虽有运用数学模型进行研究的，但普遍比较简单。

2、从国内的横向对比分析来看。目前，实证会计研究与实证经济研究还存在一些差距。从1995年-年《会计研究》和《经济研究》上发表的实证研究文章数量上分析，可以得出以下结论：①两者都呈逐年上升趋势；②实证经济研究的论文数量明显多于实证会计研究的论文；③实证会计研究的所用的研究方法的复杂程度，较实证经济研究明显低一些。因此实证会计研究的整体水平也较实证经济研究偏低。原因有以下几点：第一，同国外的情形一样，实证经济研究起步要比实证会计研究早，它已经形成很好的研究基础和研究氛围。第二，两者存在着学科上的差异。经济学是致用之学，它要解决经济生活中的实际问题，提出政策主张，必须通过实证数据证明自己的'观点，它比会计更需要实证研究方法。第三，从数据取得的难易程度来看，实证经济研究所使用的数据绝大多数都来自于各种统计年鉴和公开数据，数据收集具有比较优越的条件。而实证会计研究的数据收集难度较大。第四，我国会计系统结构及其运行机制存在一些问题，无法通过系统的运行去获取经验数据，所以实证会计研究还有诸多的限制条件。

三、实证会计研究面临的难点

1、研究体制方面：我国会计研究体制历来是影响会计研究水平以及发展的重要因素。会计研究项目和渠道不仅没法与国外同行相比，也不能与国内其他社会科学领域的研究相比。即使有项目，其经费来源也极其有限，用于规范研究尚能维持，如用于实证会计研究则是杯水车薪。另外会计研究工作者大多是非专职研究人员，从事实证明实证研究实属“业余”，难以得出高质量、高水平的实证会计研究成果。

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篇9：实证会计研究在中国

实证会计研究在中国

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一、实证会计的产生和发展

二、实证会计研究的现状与问题

对比分析来看。1994年以来，实证会计研究的成果一般散见于我国的一些经济类报刊中。以全国最具权威性的会计学术期刊《会计研究》作为对象进行调查分析可以看出：①从1994年至1998年，实证会计研究的论文从无到有，逐年增加，1998年已占论文总数的63.%。②实证会计研究已经从单纯的理论探讨发展为具体的运用。如1994年只有一些理论探讨文章，而1995年就出现实证研究的论文。③研究方法由调查性的文章转向1996年以我国资本市场为对象的实证会计研究与国外同类研究相比还有较大的差距。具体表现在：①论文数量偏少。如证券市场研究是实证会计最主要的领域，但这方面研究文章的数量十分有限，难以真正形成有政策影响的研究成果。②研究水平还有待提高，目前的研究大都以统计表格为主，虽有运用数学模型进行研究的，但普遍比较简单。

2、从国内的横向对比分析来看。目前，实证会计研究与实证经济研究还存在一些差距。从1995年-1998年《会计研究》和《经济研究》上发表的实证研究文章数量上分析，可以得出以下结论：①两者都呈逐年上升趋势；②实证经济研究的论文数量明显多于实证会计研究的论文；③实证会计研究的所用的研究方法的复杂程度，较实证经济研究明显低一些。因此实证会计研究的整体水平也较实证经济研究偏低。原因有以下几点：第一，同国外的情形一样，实证经济研究起步要比实证会计研究早，它已经形成很好的研究基础和研究氛围。第二，两者存在着学科上的差异。经济学是致用之学，它要解决经济生活中的实际问题，提出政策主张，必须通过实证数据证明自己的观点，它比会计更需要实证研究方法。第三，从数据取得的难易程度来看，实证经济研究所使用的数据绝大多数都来自于各种统计年鉴和公开数据，数据收集具有比较优越的条件。而实证会计研究的数据收集难度较大。第四，我国会计系统结构及其运行机制存在一些问题，无法通过系统的运行去获取经验数据，所以实证会计研究还有诸多的限制条件。

三、实证会计研究面临的难点

2、资料取得方面：实证会计研究需要搜集大量翔实的原始资料，然而这些资料的取得却成为证实会计研究的一个难点。①从事资本市场研究的依据主要是各种报刊上公开的有关信息。由于我国资本市场本身并不完善，使得研究所得出的结论受到一定的局限。另外，许多真实情况难以通过具体的数据反映出来，如上市公司采用不同会计政策的动机、经营管理层面所面临的种种压力等，这就导致研究限于就数论事，表象的东西多，只能采取推测得出结论。②目前，我国尚未建立起有关证券市场的完整的数据库，而通过报刊搜集资料不仅耗时费力，而且还可能挂一漏万。另外，资料的时效性也存在问题。③取得从事企业行为研究的资料则更难。一方面没有一定的关系和门路不仅难以接近企业，即便勉强接近，也不能得到真实、充分的信息；另一方面，资料的收集和论文的形成是一项耗时费力的工作。

3、研究方法方面：①目前国内学者借鉴国外类似研究方法的较多，系统介绍实证会计研究方法的书籍几乎是空白。这给实证会计研究带来困难。②采用个案研究和问卷调查方式进行的研究同样也存在不少难点。难以进入企业进行实地调查，面谈更是难以安排，而且花费较高，研究资金个人很难承担。进行问卷调查虽然没有这些问题，但与被调查对象无一定关系，问卷回收率甚低，另外问卷的可信度也难以保证，使得研究结论的效果很差。

4、研究内容方面：目前我国对证券市场的实证会计研究方法大多参考国外已有的数学模型，换成国内数据进行分析得出结论。但由于忽视了国内资本市场的具体情况，且不说数学模型是否适用，就是一些变量也发生了变化，因此得出结论的可信程度就值得怀疑。如何恰当地移植和借鉴国外实证会计研究方法的经验与方法，也是我国会计学者面临的新课题。

四、加强实证会计研究方法的对策

针对上述问题，要广泛深入地开展实证会计研究方法，笔者认为，可从如下三个方面着手：

1、广开研究渠道，力争更多项目。在我国科研体制的大环境一时还难以改变的情况下，可从各方面为实证会计研究方法提供资助。①中国会计学会应多吸收会计实务界，包括企业和会计师事务所为团体会员，增加经费，扩大对亟需的实证会计课题的资助。②中国证监会具有广泛的资金来源，而证券市场的许多会计问题又亟需进行实证研究，因此中国证监会可以提出重点课题公开招标，为实证会计研究提供更多的机会。会计准则委员会也可提供同样的机会。③由财政部出面，公开提倡在各级会计学会的`领导下，由实务界与会计研究人员共同对实务中亟需解决的问题进行实证研究。

2、建立网上有偿查询的各种数据库，为实证会计研究提供资料。目前我国虽有一些民间机构在从事这项工作，但零散而势单力薄。一些政府机构和企业的研究机构建有一些数据库，但不能对外查询，因此，有必要建立一个独立的机构，全面系统地进行这方面的有偿服务。

3、有选择性地介绍、出版国外实证会计研究的经典论文、方法和研究成果。同时，以论文集的形式编辑出版国内有关学者比较完善的实证会计研究成果，为会计研究人员提供可资借鉴的实证会计研究的理论与方法。

五、实证会计研究在我国的前景展望

尽管在我国从事实证会计研究还有许多难点，成果也不大，问题还很多，但实证会计研究毕竟代表了当今世界会计研究的一大趋势，代表了会计研究的一种新生事物。它在发达国家30多年来经久不衰，并逐步形成会计研究的主流学派，为使用国的经济发展作出了不可磨灭的贡献。因此，实证会计研究在我国也是大有前途的。

1、证券市场研究方兴未艾。我国证券市场作为新兴的市场，存在着不成熟与不规范的一面。会计信息作为投资者了解公司财务状况的重要信息来源，其规范披露对证券市场的发展极其重要，因此，亟需加以完善和规范；另一方面，随着经济的不断发展，法律法规的不断完善，投资者的不断成熟，资本市场也在逐步走向规范与成熟。这两个方面就决定了实证会计研究前景广阔，大有可为。①现有的研究内容十分有限，许多研究领域尚水涉足，因此，这些处女地正等着从事实证会计研究的学者去开垦。②随着证券市场一些新的管理规定和会计规范的不断出台，上市公司会作出各种不同的反应，加之一些经济业务超前于会计规范，必将带来许多新的会计现象。③证券市场的飞速发展，使得许多变量发生改变，已经得出的结论随之不再适用，也亟待重新研究。

2、会计准则研究行重道远。为了建立与我国社会主义市场经济体制相适应的会计规范，就必须深入研究会计系统的运作过程、要素及其相互关系、会计管理与其他管理活动的相互关系及其协调、会计系统的运行效率等问题。如我国会计信息的使用者到底有哪些？我国会计信息到底要注重相关性还是注重可靠性？应该建立怎样的会计准则体系去满足信息使用者的需求？已经制定的会计准则在企业实施的效果如何？对企业会计信息的质量改善作用如何？还需要制定哪些具体准则？等等。

3、管理会计、审计研究前景广阔。①管理会计方法在我国的运用具有极大潜力，企业在运用管理会计中有哪些成功的经验？企业还需要哪些管理会计方法？如何解决企业在实施管理会计中碰到的问题？这些都为管理会计的实证研究提供了丰富的课题。②审计的实证研究特别是注册会计师的审计研究在我国也同样极具潜力。CPA直接接触企业会计实务，能够得出许多有价值的研究项目，但由于从事注册会计师实务的人员忙于审计事务，很难抽出时间从事理论研究，而理论工作者又接触不到第一手资料，因此为实证会计研究提供了很大的空间。

《财会月刊》1999年第11期

★ 会计理论研究方法――规范法与实证法的正确定位

★ 规范法与实证法的正确定位论文

★ 浅谈会计理论及其研究方法的科学化论文

★ 三个CPU超频方法：选择法、变频法与散热器法

★ 企业会计政策选择的经济后果与政治成本论文